在现代科学中，要素是相对于某一系统而言的，是组成系统的基本单元。一个具体的系统，必须具备三个条件：一是系统必须由两个或两个以上的要素所组成；二是要素与要素、要素与系统、要素与环境之间，存在着相互作用和相互联系；三是系统整体具有一定的功能。这三个条件缺一不可，否则，就不能构成一个具体的系统。要素是构成系统的必不可少的因素，是组成系统的各个部分或成分。比如说，一棵树（系统），树根、树干、树枝、树叶、花、果实是要素；气候、土壤、水分、肥料则不是要素，而是树成长所需的条件。要素与系统不可分割，要素自身也可能是一个系统。要素相对它所在的系统是要素，相对于组成它的要素则是系统。同一要素在不同系统中其性质、地位和作用有所不同。如果系统中的要素与其他要素差异过大，便会自行脱离或被系统清除。
2.会计要素的构成
会计要素，是指按照交易或事项的经济特征所作的基本分类，是会计对象的具体化，是组成会计报表的基本单位（“积木”），又称财务报表要素。FASB将会计要素划分为十个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用、利得、损失、业主投资、派给业主款和综合收益。IASB将会计要素划分为五个，即资产、负债、所有者权益、收益和费用。我国会计准则将会计要素划分为六个，即资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。资产、负债、所有者权益构成资产负债表的基本框架，收入、费用、利润构成利润表的基本框架。
如果说企业是由一系列契约组成的话，那么会计就反映出这些契约中有关各方的关系（主要是经济利益关系）。就像查特菲尔德所说的：“（复式簿记）双重的外表并不只是形式，而是相当于买主与卖主、授予人与接受人、债务人与债权人之间的基本的相互关系迈克尔·查特菲尔德.会计思想史［M］. 文硕、董晓柏译.北京：中国商业出版社，1989：47.。”信息披露是资本市场发展到一定阶段的产物，对外披露的信息背后隐含着上市公司、投资者、市场监管部门、注册会计师等有关各方的利益关系。信息使用者之所以需要信息，表面上是因为他们需要做出决策，实际上是因为他们与企业之间存在着使其必须做出决策的关系，这种关系就是经济利益关系。所以，不管是FASB十要素、IASB五要素还是我国会计准则六要素，会计要素的划分都是沿着一条清晰的主线进行的，这条主线就是经济利益的流动。资产是预期会给企业带来经济利益的资源；负债是预期会导致经济利益流出企业的现时义务；收入是一定期间经济利益的总流入；费用是一定期间经济利益的总流出；所有者权益是所有者享有的资产扣除负债之后的剩余经济利益；利润是一定期间经济利益的净流入。FASB十要素中的业主投资、派给业主款和综合收益突出了企业与股东之间的经济利益关系，充分体现了股东至上的美国特色。进一步看，资产、负债又按照经济利益流动的速度分为流动资产/长期资产和流动负债/长期负债；收益、耗费又按照经济利益流动的频率分为收入/利润和费用/损失。可见，会计要素的划分能够总括地反映出企业经济利益的流动状况，为信息使用者提供关于企业资金运动全部的信息。而财务报告的根本目标就是为使用者提供决策有用的会计信息。所以，在某种程度上，会计要素是基于会计信息披露视角进行划分的，以便于财务报告的编制与呈报，便于向使用者提供决策有用的会计信息。早在1992年，我国《股份制试点企业会计制度》与《企业会计准则》的出台，标志着国有企业会计信息不再以服务国家计划管理为主要目标，而是从信息要求权角度，通过企业财务状况和经营成果的反映，服务于保护国有出资人的需要蔡宁，魏明海，路晓燕.投资者保护变迁与会计改革的共生互动性［J］.会计研究，2008，（3）：23.。这从侧面再次印证了会计要素是基于会计信息披露视角进行划分的。
3.内部控制要素的演进
内部控制要素是指构成内部控制的构成要件。纵观内部控制理论的发展，其依次经历了：无要素（内部牵制）阶段，内部会计控制和内部管理控制两要素（二分法）阶段，控制环境、会计系统和控制程序三要素（内部控制结构）阶段，控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控五要素（内部控制整合框架）阶段。这体现出外部环境的变化和企业自身的管理变革对内部控制理论的发展所起的推动作用。
（1）内部牵制（无要素）阶段
18世纪末期，美国铁路公司为了控制、考核遍及各地的客货运业务，采用了内部稽核制度，由于效果显著，各大企业纷纷效仿。到了20世纪初期，西方资本主义经济得到了较大发展，股份有限公司的规模进一步扩大，生产资料的所有者和经营者分离。为了防范和揭露错弊，按照人们的主观设想这种设想就是，两个或两个以上的人或部门，无意识犯同样错误的可能性很小；两个或两个以上的人或部门，有意识地合伙舞弊的可能性也大大低于单独一个人或一个部门舞弊的可能性。，建立了“内部牵制制度”。这时还没有出现严格意义上的“内部控制”，因而也不可能有内部控制要素的划分。
（2）内部控制二分法（两要素）阶段
1958年，AICPA下属的审计程序委员会（CAP）发布《审计程序公告第29号——独立审计人员评价内部控制的范围》，将内部控制划分为内部会计控制和内部管理控制两要素，这就是人们所熟知的内部控制“二分法”的由来。1972年，AICPA在《审计准则公告第1号》中重申了内部会计控制和内部管理控制的定义。内部会计控制的方法和程序与财产安全和财物记录的可靠性有直接的联系；而内部管理控制主要与经营效率和贯彻管理方针有关，通常只与财务记录有间接关系。
（3）内部控制结构（三要素）阶段
1988年，AICPA《审计准则公告第55号——会计报表审计中对内部控制结构的关注》（SAS55），以“内部控制结构”代替“内部控制”，提出内部控制结构的三要素：控制环境、会计系统和控制程序。控制环境是指对建立或实施某项政策发生影响的各种因素，主要反映单位管理者和其他人员对控制的态度、认识和行为。会计系统是指用于确认、计量、记录和报告经济业务的财务信息系统，即指单位为了汇总、分析、分类、记录、报告单位的业务活动，保持对相关资产和负债的受托责任而建立的方法和程序。控制程序是指管理层为了实现其特定的管理目标而制定的除控制环境以外的各项政策和程序。
（4）内部控制整合框架（五要素）阶段
1992年，COSO报告的发布统一了当时人们关于内部控制的零碎的想法美国管理会计师协会（IMA）发布.财务报告内部控制与风险管理［M］.张先治，袁克利主译.大连：东北财经大学出版社，2008：60.。COSO报告认为，内部控制框架由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和监控五个相互联系的要素组成，它标志着内部控制理论与实务在美国的成熟与完善。控制环境设定了一个组织的基调，是内部控制的其他所有构成要素的基础，为其提供了秩序和结构。每个主体都面临来自内部和外部的必须加以评估的多种风险。风险评估就是识别和分析与实现目标相关的风险，从而为确定应该如何管理风险奠定基础。控制活动是指那些有助于保证管理层的指令得到贯彻执行的政策和程序，包括审批、授权、验证、调节、经营业绩评价、资产保护和职务分离等一系列活动。信息系统不仅处理企业内部所产生的信息，同时也处理与外部的事项、活动及环境等有关的信息。所有员工都必须从最高管理层那里获得控制责任必须严格履行的明确信息。他们应该有向上传递重要信息的途径。此外，与股东、客户、供应商、政府主管机关、中介机构之间也需要有效的沟通。监控是一个不断对内部控制体系的运行质量进行评估的过程。它可以通过持续监督、定期评价或两者结合的方式来实现。对于内部控制的缺陷，应该自下而上进行汇报，性质严重的应该向最高管理层和董事会报告美国COSO制定发布.内部控制——整合框架［M］.方红星主译.大连：东北财经大学出版社，2008：12～13.。
COSO报告五要素之间的关系可以理解为：企业的核心是人，人的诚信、价值观和胜任能力构成了企业的内部控制环境，这是企业发展的基础，也构成了主体内部如何看待并处理风险的基础；管理层所选择的目标要支持主体的使命，并与其风险偏好相一致；区分风险与机遇，抓住机会，评估风险，选择风险应对类型；针对风险评估的结果需要采取相应的内部控制活动来控制和减少风险；获取、传递相关信息并进行有效沟通，促使人们履行职责；最后，通过持续的监督活动与独立的评价进行监控。中国上市公司与世界一流企业的差别在内部控制方面尤为显著。
企业在内部控制方面的差距表
COSO五要素世界一流公司中国上市公司控制环境公司治理结构较好，基础数据透明度高公司治理结构刚刚起步，基础数据不完善有健全完善的制度性管理条例、细则和程序在细则、条例等制度的建设上滞后风险评估工作重点是系统性、流程风险的测试工作重点花费在核实信息、查证数据上控制活动能提供有建设意义的内部控制整改计划和方案提供有建设意义的内部控制整改计划和方案能力明显不足信息与沟通业务流同信息流高度整合，同财务报告高度集成业务流同信息流整合度不高，同财务系统集成度低监控外部审计结合内部控制内审薄弱，缺乏内部控制专员4.关于不同视角下内部控制要素的述评
作为一个人造系统，不同的人在应用内部控制时赋予其不同的功能，从而构成了不同视角下的内部控制要素。
（1）审计视角下的内部控制要素
Root认为，20世纪的大部分时间里，对内部控制的思考都是会计行业完成的Stephen J. Root.超越COSO：加强公司治理的内部控制［M］.付涛，卢远瞩，黄翠竹译.北京：清华大学出版社，2004：56.。审计师从财务审计的实际需要出发，把内部控制从企业管理活动中独立出来，将内部控制分解为内部会计控制和内部管理控制，而审计师只需对会计控制的评价负责，可以不考虑管理控制。二分法满足了审计人员的需要，但同时也招致管理人员的批评。因为企业的内部控制从本质上来说是一个不可分割的整体，许多内部控制活动很难被清楚地归为会计控制或是管理控制，所以二分法是“将美玉击成了碎片”。这种划分并没有阐明其对内部控制的影响以及内部控制要素之间的相互影响和制约关系。一些企业的管理层至今都把内部控制局限于内部会计控制领域，当提到内部控制时，他们往往以为就是财会部门的事，与其他部门无关，这就是二分法的“后遗症”。
三要素最大的进步是将控制环境纳入内部控制结构之中，而不再将其作为内部控制的外部因素来看待，从而拓展了审计师在财务报表审计中考虑内部控制的责任王竹泉，隋敏.企业文化+控制结构：内部控制要素新二元论［C］.中国会计学会七届二次理事会论文集，2009：109～119.。同时，也意味着内部控制要素的发展步入框架化的轨道，使会计系统较前阶段的内部会计控制更具动态性程蓓，刘永祥.内部控制要素演进及框架分析［J］.职业圈，2007，（12）：19～20.。但是，内部控制结构要素的划分却是含混不清的，因为控制环境中包含了控制程序的内容，而控制程序本身也不能与控制环境、会计系统并列为同一层次。
COSO报告五要素将内部控制发展为立体框架结构，为建立控制标准奠定了基础，也为实际应用提供了指南；同时，突出了财务报表审计的风险导向和对现代信息技术应用的重视。但是，五要素仍然是基于审计角度的要素划分方法，与现实中的内部控制有着期望差距。因为审计人员最关心的是财务报告的可靠性，而不是将各种控制目标一体化的内部控制体系。而且COSO报告将五个要素排列在一起，缺乏明确的划分标准，在一定程度上割裂了彼此间的有机联系。Root一针见血地指出，一组非会计师的一流人士很有可能提交类型完全不同的内部控制准则109 Stephen J. Root.超越COSO：加强公司治理的内部控制［M］.付涛，卢远瞩，黄翠竹译.北京：清华大学出版社，2004：5.。
管理层之所以推崇审计视角下的内部控制，是因为他们希望企业的一切活动都在掌控之中。但是，审计视角下的内部控制对企业的战略规划关注较少，也很少考虑外部环境等不确定因素对企业的影响。更重要的是，审计人员对内部控制构成要素是按审计目标确定划分标准的，并不是按企业管理目标确定划分标准的。
（2）管理视角下的内部控制要素
