一、金融机构往来业务审计概说
金融机构往来，是指商业银行与中央银行之间、商业银行相互之间以及与其他金融机构之间的资金和账务往来。本节所讨论的金融机构往来业务的审计，主要是就联行往来业务和票据交换业务的审计展开的。至于金融机构往来业务其他内容的审计，将在另外的有关章节中进行讨论。
金融机构往来业务审计的主要依据有：《中国人民银行联行制度》《中国人民银行电子联行往来制度》以及商业银行系统联行往来制度、规定、办法和操作规程、有关票据清算办法等等。
二、联行往来业务的审计
在社会经济活动中，企事业单位及个人通过银行办理的支付结算，必然会导致银行与银行之间的资金和账务往来。这些银行与银行之间的往来，既可能是在同一银行系统之内，也可能是在不同的银行系统之间。其中，前者属于联行往来（主要是异地结算），而后者属于跨系统往来。所以，联行往来是指同一银行系统内部各行处之间的资金和账务往来，它是办理支付结算和资金划拨的工具。由于联行往来业务的发生必然会涉及有关银行机构发生相应的资金变动，因此，联行往来也是银行信贷资金管理的重要内容。做好联行往来工作，对于加速社会资金周转，促进国民经济发展，加强信贷资金管理，都具有十分重要的意义。
我国目前实行“各行自成联行系统，跨行汇划款项，相互转汇”的联行体制。也就是说，根据我国现行的金融管理体制，把银行划分为几大银行系统，各家银行均建立各自独立的联行往来核算系统；对跨系统的往来，则通过人民银行或其他商业银行“转汇”的办法。在各家银行的联行往来系统中，根据“统一领导，分级管理”的原则，一般都将联行往来划分为全国联行往来、分行辖内往来和支行辖内往来等三级，并实行总行、分行、支行三级管理的体制。
就各家银行的联行往来核算系统来看，其具体做法有所不同，但从联行往来处理的过程来看，其基本做法大体上可划分为如下基本环节，即日常往来、对账监督、联行汇差资金清算和年度查清结平等。因此，对联行往来的审计，应主要从以下几个方面来进行。
（一）日常往来的审查
日常往来的审计，主要是审查联行往账、联行来账和联行对账的正确性、合规性和及时性，及时发现核算中的错、乱、慢现象和弄虚作假行为，确保异地资金清算和划拨业务的顺利进行。
1.联行往账的审查
联行往账是联行账务的起点，联行往账是否正确，对整个联行往来的质量有着重要的影响。对联行往账的审计可从以下几方面进行：
（1）有重点地抽查各级联行报单的使用情况，检查有无错用、代用情况。如该用贷方报单的，有无错用了借方报单；该用邮划报单的，有无错用了电划报单；该用全国联行报单的，有无错用了省辖或县辖报单等。
（2）分别三级联行进行抽查，看报单上的发报行、收报行的行名、行号、收（付）款单位账号和名称以及金额等是否填写清晰，易于识别。
（3）检查联行往账卡片（即第三联报单），将其与有关传票相核对，看报单的填报依据是否真实，审查有无不收款填发空头报单（或汇票）的情况；联行借方报单是否存在联行间随意垫付款项的情况，有无单位欠款和个人借款划出借方报单的问题；有无利用联行搞突击贷款等弄虚作假的情况。
（4）检查报单是否及时寄发。邮寄联行信件，是否结合当地邮局发信班次，及时送交邮局；电寄报单是否及时拍发电报；是否及时登记报单发送记录，其总笔数是否与当日联行往账报告表笔数一致，有无积压、漏发、重发电报等现象。
（5）检查每日营业终了是否编制往账报告表。往账报告表的顺序号、上日余额、自年初累计发生额是否衔接，本日借贷方发生额、余额是否与联行往账科目总账的发生额、余额相符，是否与往账卡或往账报告卡核对一致。
（6）检查接到收报行的查询书或电报，要求补发电划报单或邮划报单抄本时，是否详细查明情况并经会计主管人员审批后，方予办理。
2.联行来账的审查
联行来账是联行账务的重点，收报行收到联行报单办理转账，是保证联行往来核算正确的关键。对联行来账的审计可从以下几方面进行：
（1）检查对收到的报单及电报是否进行认真的审查和核对，邮划报的附件是否及时送会计专柜签收转账，电报汇入款项是否及时编制电划补充报单，并经复核无误后送会计专柜办理转账；抽查来账报单或电划补充报单，看报单上收到日期与所附结算凭证实际转账日期是否衔接，判断其有无积压单证，影响客户用款的情况；根据来账报单或电划补充报单上所列收款单位（或个人）账号、户号，检查汇入款项是否按时足额入账，有无偷换凭证，截留、挤占、挪用客户资金的问题。
（2）检查联行来账科目的有关账户记载是否及时正确。如联行来账是否分别设置“贷方户”和“借方户”两个分户账，联行来账科目总账和分户账的登记是否及时，“贷方户”与“借方户”的余额轧差后，是否与联行来账科目总账余额核对相符。
（3）检查对错误报单，是否根据不同情况，按照联行制度的有关规定分别进行处理。有无随意退报单或只顾自己行利益不按规定处理报单的。如对暂时不能转账的错误报单，是否及时办理查询，并登记“未转账错误报单登记簿”，有无不按规定单方更改处理，影响全国或分辖联行账务的情况。
（二）联行对账的审查
联行往来的对账工作，是保证联行账务正确处理的重要环节，由于目前的联行管理体制，实行各专业银行自成联行系统，在集中统一的原则下进行分级管理的联行往来管理办法，各专业银行的全国联行往来、分行辖内往来及支行辖内往来的对账办法都不尽相同，一般有以下几种对账形式：一种是由总行或分行电子计算机中心集中监督，收报行分散逐笔对账；另一种是由总行或分行集中对账，逐笔监督；再一种是往来双方直接对账，总行或分行总额监督。因此，审计人员在对联行对账工作进行审计时，要根据被审计行处联行制度规定的对账办法进行检查监督。
（1）对实行总行或分行电子计算中心集中监督、收报行分散对账办法的行处进行审计时，要重点检查：收报行是否及时将总行核算中心寄来的对账表与来账卡片逐笔核对，有无积压或并笔核对总数的现象；已核对相符的部分，是否及时转入“已核对联行来账”科目，对账中发现的问题，是否及时查询，弄清原因。以“未核销报单款项”总账为依据，与未核销报单款项登记簿及卡片核对，看账账、账卡是否相符；对“未核销报单款项”科目中未达账的具体内容，挂账时间，存在什么问题等，是否经常进行分析研究，对长期挂账或经过查询而未答复的未达账，是否及时采取措施加以解决，对久查未复的，必要时审计人员应亲自发函、发电查询，弄清原因，督促早日清查转账。
（2）对实行总行或分行集中对账，逐笔监督办法的行处（如工商银行全国联行往来对账，实行“往来报告，分行录磁，总行对账，逐笔配对”的双向监督方法）进行审计时，应着重审查经办行是否按营业日分别编制、寄发全国联行往账和来账报告表，报告表的编制方法、内容，以及复核寄发等是否符合联行制度的要求，对总行或分行的查询是否及时查复。
（3）对实行往来双方直接对账的行处进行审计时，应着重审查每日营业终了是否将往账卡片和来账卡分别按收、发报行行号、行名、代收、代付顺序整理保管，是否按规定的日期向收报行编发往账对账单；接到发报行的对账单是否及时进行对账，并办理转账，如有不符，是否及时查对，正确处理等。
当前，联行对账中的主要问题，是不执行对账制度，对账不及时，差错事故不能及时发现。因此，在审计时，要重点检查联行对账是否及时，有无积压，对账中发现问题是否按制度及时处理，要纠正有章不循、积压、错乱现象，保证联行往来核算的质量。特别是要重点审查“未核销报单款项”科目中未达账项的具体内容，挂账时间，存在什么问题，是否经常进行分析研究，对长期挂账或经过查询而未答复的未达账项，是否及时采取措施加以解决等。
（三）联行汇差的审查
各银行在办理联行往来业务过程中，由于相互代理收款或代理付款而产生的资金差额，叫联行汇差。就一个银行来说，代收联行资金大于代付联行资金时，差额在贷方，为占用联行资金，即为应付汇差（贷差）；代收联行资金小于代付联行资金时，差额在借方，为垫付联行资金，就是应收汇差（借差）。
按照联行往来和信贷资金分级管理的原则，全国联行汇差资金由总行集中管理和统一调度，分行辖内往来汇差资金由各管辖分行统一管理和调度。各联行业务经办行，必须按规定的时间分别轧计全国联行汇差和分辖联行汇差并按规定的方法进行汇差资金的划拨和调拨。对联行汇差的审计主要从以下几个方面进行：
1.联行汇差轧算的审查
检查“全国联行汇差”科目余额是否与全国联行往来有关科目余额的差额相等，方向相反；“分辖联行汇差”科目余额是否与分辖往来有关科目余额的差额相等，方向相反；检查是否按照联行年度的划分，对上年和本年联行汇差分别轧计，有无混淆。
2.联行汇差调拨与清算的审查
检查全国联行汇差和分辖往来汇差是否按规定时间轧计，准确地办理转账，并根据上级行规定的实拨或抵拨资金的办法，及时办理汇差资金清算与调拨，有无计划外占用联行资金搞发放贷款，扩大信贷规模的情况。检查有无占用联行汇差资金发放贷款的问题，应采用下列检查方法：
（1）检查存差行占用联行汇差资金发放贷款时，应将联行科目轧差后的应付汇差金额减去中央银行存款和库存现金，再减去资金调出余额，看其金额是正数还是负数，如果是正数，就是占用应付汇差发放了贷款。
（2）检查借差行占用汇差资金发放贷款时，应将联行有关科目轧差后的应付汇差金额减去中央银行存款和库存现金，再减去上级行核定的借差限额，然后看其是正数还是负数，如为正数，即为占用应付汇差发放了贷款。
3.联行汇差资金利息结计的审查
为了加强银行的资金管理，搞好经济核算，各独立核算行处对系统内联行之间相互占用的资金，均应相互计算利息。审计时，重点审查各级联行往来汇差资金的结算是否正确，清算是否及时。审计人员可核打“联行往来资金计息余额表”内的累计计息积数，并与同级联行往来同日有关科目余额的轧差数核对，看金额、方向是否正确；也可将某季度根据“联行往来资金计息余额表”计算的联行汇差资金应收、应付利息，与同期“金融机构往来收入——联行往来利息收入”或“金融机构往来支出——联行往来利息支出”账户核对，看账表是否一致。
三、票据交换业务的审计
所谓票据交换，亦称票据清算，是指同一城市或区域的各行对代收、代付的他行票据，定时、定点集中交换，并及时处理账务和清偿存欠的做法。我们知道，在同一城市及其毗邻地区，各银行之间由于办理支付结算和开展资金融通而产生的资金往来清算活动，如果逐笔进行划账，则由于业务量过大，收付款人往往又在不同的商业银行开户，致使账务处理手续繁杂，影响及时入账。为了解决这个问题，一般都采用票据交换的办法，其具体做法是由人民银行牵头，通过各商业银行共同协商，确定集中交换票据的时间、地点、次数以及交换的原则，各商业银行派出交换人员定时、定点将本行代收、代付他行的票据，带到集中交换地点（即票据交换所或称票据清算中心）进行交换，资金差额通过在人民银行的准备金存款账户进行清算。
对票据交换的审计，主要是检查票据交换的秩序是否正常，各行处有无压单、压票等不及时提出交换的问题，制止相互拖欠和计划外占用资金等现象。其审计的主要内容包括：
（一）检查票据交换的及时性
首先可现场观察票据交换所的交换情况，了解被审计行处是否按规定时间提出票据进行交换；其次可逐笔检查经过与票据交换清单核对无误的交换票据的签发日期或银行受理日期，看是否超过凭证正确传递期限，有无因工作失误造成交换误场或人为压票，占用客户资金等问题。对票据交换的及时性，还可通过以下两个指标进行考核：
1）票据提出交换率=当日提出交换票据金额/当日收进他行票据金额×100%
2）提入票据进账率=当日提入票据进账金额/当日提入票据总金额×100%
（二）检查交换票据抵用的合规性
对已经提出的代付票据，收款行应认真掌握其抵用时间，严格执行银行不予垫款的支付结算原则。审计时应重点检查其收入凭证是否按规定时间抵用，抵用账户的进账金额与抵用凭证的实际数是否相符，有无抵用时间掌握不准或有意为企业提供方便，将收款凭证提前入账等现象。
（三）检查退票手续的严密性
一是检查其退票原因是否真实，是否有会计人员的审批签字，有无经办人员有意帮助企业逃避偿债，擅自办理不合理退票的问题；二是检查是否建立退票登记簿，登记簿记录是否详细、完整、准确，有无漏记、错记的现象；三是将结算罚款分户账与退票登记簿记录相核对，看罚款与退票是否同步，罚金计算是否正确，有无只退票不罚款，或多罚、少罚的现象。
（四）检查票据交换资金划拨清算的正确性
检查票据交换清单所列交换差额，与开出准备金存款的支票或送款单的金额是否相符。对有些银行相互采取双方直接划拨，自行清算的票据交换办法的，应检查提出、提入行以及主办交换行的往来手续是否清楚，账务记载是否正确，交换差额通过人民银行清算的部分是否及时，有无相互拖欠的情况，拖欠原因何在等。
【主要概念】
中间业务审计 支付结算原则 支付结算纪律 银行卡业务审计 金融机构往来 联行往来业务审计
【复习思考题】
1.什么是中间业务？中间业务审计的内容是什么？
2.说明支付结算原则、法律审计的要点？
3.怎样对银行汇票进行审计？
4.说明联行往来业务审计的基本要点？
5.怎样对银行卡业务进行审计？
